L’Agenzia delle Entrate, d’intesa con il Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali, ha fornito, con la circolare n. 5/E del 29 marzo 2018, chiarimenti in merito alle novità normative che hanno interessato, nel tempo, la detassazione dei premi di produttività, incluse, da ultimo, le modifiche alla disciplina introdotte dalla Legge di Bilancio 2018.
A tal riguardo, si ricorda che la legge 208/2015 (legge di Stabilità 2016) ha introdotto una disciplina che comporta, in via permanente, l’applicabilità, alle somme erogate ai lavoratori dipendenti del settore privato come premi di risultato, di un’imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle relative addizionali in misura pari al 10%. Tale disciplina è stata successivamente modificata dalla legge n.232/2016 (Bilancio 2017), dal D.L. n.50/2017 nonché dalla recente legge n. 205/2017 (Bilancio 2018).
Con riguardo alle principali modifiche apportate alla disciplina originaria, la Circolare precisa che la legge di Bilancio 2017 è intervenuta con la finalità di ampliarne l’ambito oggettivo e soggettivo.
In particolare:
– l’importo del premio agevolabile è stato innalzato, a decorrere dal periodo di imposta 2017, a 3000 euro (rispetto ai 2000 fissati dalla Legge di Stabilità 2016);
– la platea dei beneficiari dell’agevolazione è stata ampliata, includendo tutti i lavoratori titolari, nell’anno precedente a quello di percezione del premio, di reddito da lavoro dipendente non superiore a 80.000 euro annui (rispetto ai 50.000 fissati dalla Legge di Stabilità 2016).
Inoltre, la Circolare sottolinea come per le aziende che adottano il coinvolgimento paritetico dei lavoratori, l’art. 55 del DL 50/2017 abbia introdotto, a partire dal 24 aprile 2017, in luogo dell’innalzamento del limite agevolabile a 4000 euro, una riduzione dell’onere contributivo su una parte di premio.
In particolare, viene ridotta di venti punti percentuali l’aliquota contributiva a carico del datore di lavoro per il regime relativo all’invalidità, la vecchiaia e i superstiti su una quota delle erogazioni non superiore a 800 euro. Mentre a carico del lavoratore non è prevista alcuna contribuzione.
Su questo punto, la Circolare interviene a chiarire che, per favorire il coinvolgimento paritetico dei lavoratori, rientrano nella disposizione agevolativa anche i contratti che, a partire dal 24 aprile 2017, siano modificati o integrati al fine di prevedere detto coinvolgimento, sempreché, nuovamente depositati entro 30 giorni dalla data della sua sottoscrizione.

Anticipazioni e Acconti di premi di risultato
L’Agenzia delle Entrate chiarisce che non sono previste sanzioni per il tardivo invio della Certificazione Unica, nel caso in cui il datore di lavoro abbia accertato il raggiungimento dell’obiettivo incrementale che consente l’applicazione della tassazione sostitutiva solo dopo la data di effettuazione del conguaglio delle ritenute.
In tal caso, il datore di lavoro dovrà emettere una nuova Certificazione Unica, in base alla quale il lavoratore dipendente potrà applicare l’imposta sostitutiva sugli acconti o anticipazioni dei premi di risultato in sede di dichiarazione dei redditi. Dunque, in queste ipotesi, l’invio tardivo della nuova CU non comporterà l’applicazione di sanzioni, non essendo il ritardo causato da inadempienza.
Il regime fiscale agevolato potrà valere anche per l’eventuale acconto erogato dall’azienda, a condizione che al momento dell’erogazione sia riscontrabile l’incremento di produttività, qualità, efficienza ed innovazione dell’azienda stabilito dal contratto di lavoro.

Conversione dei premi di risultato con i benefit di cui all’art. 51 del TUIR
La Circolare si sofferma, inoltre, sulla possibilità, riconosciuta al lavoratore dalla legge di Bilancio 2017, sempre nei limiti delle previsioni della contrattazione di secondo livello, di sostituire il premio di risultato con i benefit indicati dall’art. 51, comma 4, del TUIR, ovvero con l’uso dell’auto aziendale, la concessione di prestiti da parte del datore di lavoro, la messa a disposizione del dipendente dell’alloggio.
A tal riguardo, viene, tuttavia, precisato che questi benefit, erogati a richiesta del dipendente in sostituzione e nei limiti di valore del premio agevolabile, sono assoggettati a tassazione ordinaria assumendo come base imponibile il valore determinato sulla base dei criteri dettati dal co. 4 dell’art. 51 del TUIR.
L’eventuale parte di premio eccedente il valore del benefit resta assoggettata a imposta sostitutiva o a tassazione ordinaria a scelta del lavoratore, oppure potrà essere sostituita con altri benefit.

Conversione dei premi di risultato con contributi alle forme pensionistiche complementari o sotto forma di assegnazione di azioni ovvero con contributi di assistenza sanitaria
La Legge di Bilancio 2017, inoltre, ha introdotto una disciplina di particolare favore nell’ipotesi in cui il premio di risultato sia erogato, su scelta del dipendente, sotto forma di contribuzione alla previdenza complementare o a casse aventi esclusivamente fini assistenziali ovvero sotto forma di assegnazione di azioni. In particolare è stato previsto che tali erogazioni in natura non concorrono alla determinazione del reddito di lavoro dipendente anche se effettuate in misura superiore e, in caso di assegnazione di azioni, senza rispettare le condizioni stabilite dalle rispettive norme di esenzione.
Pertanto la sostituzione del premio di risultato con contributi alle forme pensionistiche complementari non è assoggettata a tassazione anche se tali contributi superano il limite di deducibilità dal reddito di euro 5.164,57 previsto dall’art. 8, commi 4 e 6, del decreto legislativo n. 252 del 2005.
Analogamente, viene ribadito che i contributi versati ad enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale in sostituzione di premi di risultato non concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente anche se eccedenti il limite di euro 3.615,20 previsto dall’art. 51, comma 2, lett. a) del TUIR. La Circolare, tuttavia, precisa che la Legge di Bilancio non ha dettato disposizioni per disciplinare gli effetti della detassazione dei contributi in esame sulla prestazione sanitaria resa dalle casse sanitarie. Pertanto, la deduzione o detrazione delle spese sanitarie rimborsate è possibile soltanto nella misura in cui la relativa spesa sia rimasta a carico del contribuente.
Per quanto riguarda la conversione del premio di risultato con azioni, l’Agenzia delle Entrate sottolinea che, a seguito delle modifiche introdotte dalla legge di Bilancio 2017, è possibile sostituire, in esenzione di imposta, il premio di risultato con azioni della società/datore di lavoro o delle società del gruppo anche al di fuori delle condizioni previste dall’art. 51, comma 2, lettera g) del TUIR. In particolare, la deroga disposta riguarda non soltanto il limite di valore delle azioni che non concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente, che possono superare pertanto i 2.065,38 euro nel periodo d’imposta, ma anche la condizione che richiede l’attribuzione delle azioni alla generalità dei dipendenti nonché la condizione di non cedibilità delle azioni da parte del dipendente prima del triennio dall’assegnazione o, anche oltre tale termine, al datore di lavoro o alla società emittente.

Modifiche all’art. 51 comma 2 del TUIR
La Circolare chiarisce anche la portata delle modifiche apportate al comma 2 dell’art. 51 del TUIR, rispettivamente dalle Leggi di Bilancio 2017 e 2018.
Al riguardo, viene precisato che, ai sensi delle modifiche operate dalla legge di Bilancio 2017, non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente i contributi e/o premi versati dal datore di lavoro aventi ad oggetto il rischio di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana o il rischio di gravi patologie. L’Agenzia precisa che in base a tale disposizione non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente soltanto i contributi e i premi versati per le polizze c.d. “Long Term Care” e “Dread Disease”, ovvero per le polizze volte ad assicurare le terapie di lungo corso e le malattie gravi. Viene inoltre precisato che la non concorrenza al reddito di lavoro dipendente si realizza sempreché il destinatario dell’erogazione sia un dipendente e non anche i suoi familiari. In relazione ai premi versati non sarà possibile fruire della detrazione di imposta.
In riferimento alle modifiche operate dalla legge di Bilancio 2018 circa la non imponibilità del valore degli abbonamenti per il trasporto pubblico locale regionale e interregionale forniti al lavoratore o ai familiari a carico, viene chiarito che tale regime fiscale di favore è riconosciuto sia se il benefit è erogato dal datore di lavoro volontariamente, sia nel caso in cui venga erogato in esecuzione di disposizioni di contratto, accordo o regolamento aziendale.

Premi di risultato erogati in maniera differenziata
La Circolare in commento ribadisce quanto già chiarito dalla Circolare n. 28/E del 2016 in merito alla possibilità di una particolare strutturazione del premio di risultato.
In sostanza, l’Agenzia riconosce che l’insieme delle previsioni contrattuali possono definire criteri e condizioni per l’erogazione del premio con un ammontare distinto fra i lavoratori: tale possibilità risponde esclusivamente alle politiche retributive concordate fra l’impresa e le organizzazioni sindacali. La circostanza che il premio sia poi differenziato per i dipendenti sulla base di criteri di valorizzazione della performance individuale non si pone in contrasto, ad avviso dell’Agenzia, con la condizione richiesta dalla legge per l’applicazione dell’imposta sostitutiva data dal conseguimento da parte dell’azienda di un risultato incrementale che può riguardare la produttività o la redditività o la qualità o l’efficienza o l’innovazione in ragione di quanto previsto dal contratto aziendale o territoriale.
Pertanto, a tal riguardo, la Circolare precisa che il beneficio fiscale è applicabile anche qualora il premio venga graduato, a titolo esemplificativo, in ragione della retribuzione annua lorda dei lavoratori o della loro appartenenza ad un determinato settore aziendale, nonché qualora sia realizzato l’incremento di uno solo degli obiettivi individuati dal contratto, rispetto a un periodo congruo definito dalle parti.
Inoltre, l’Agenzia precisa che, se le previsioni contrattuali hanno subordinato l’applicazione dell’imposta sostitutiva al raggiungimento di più obiettivi incrementali, tali obiettivi si pongono come alternativi, per cui è sufficiente il raggiungimento di uno solo di essi perché si possa applicare la tassazione del 10%.
Diversamente, qualora il contratto preveda espressamente il raggiungimento di diversi obiettivi non alternativi, l’imposta sostitutiva si applicherà esclusivamente sulla parte di premio i cui parametri/indicatori siano stati raggiunti.

Periodo di misurazione del risultato incrementale
Secondo quanto previsto dal D.M. 25/03/2016, i contratti collettivi devono prevedere criteri di misurazione e verifica degli incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza e innovazione rispetto ad un periodo congruo definito dall’accordo, il cui raggiungimento sia verificabile in modo obiettivo attraverso il riscontro di indicatori numerici o di altro genere appositamente individuati.
A tal riguardo l’agenzia delle Entrate precisa, nella Circolare in commento, che per “periodo congruo” deve intendersi l’arco temporale individuato dal contratto, al termine del quale deve essere verificato l’incremento costituente il presupposto per l’applicazione del regime agevolato. La durata di tale periodo è rimessa alla contrattazione di secondo livello e può essere, indifferentemente, annuale o infrannuale o ultrannuale. Quello che rileva è che il risultato conseguito dall’azienda in tale periodo sia misurabile e risulti migliore rispetto al risultato antecedente l’inizio del periodo considerato.
Ai fini del riconoscimento dell’agevolazione, ricorda la Circolare, l’erogazione del premio deve avvenire in esecuzione dei contratti aziendali o territoriali, di cui all’art. 51 del D.Lgs. n. 81/2015, depositati entro 30 giorni dalla loro sottoscrizione, unitamente alla dichiarazione di conformità del contratto alle disposizioni del D.M. del 25 marzo 2016.
La Circolare precisa che tale termine è da intendersi quale termine ordinatorio, purché al momento dell’erogazione del premio, contratto e autodichiarazione risultino regolarmente depositati.
Il testo integrale della circolare  è reperibile sul sito www.ancebrescia.it.