Qualora un contratto di locazione contempli una clausola penale, in sede di registrazione si applicherà un’unica tassazione ai fini dell’imposta di registro. E l’imposta dovuta dovrà essere determinata sulla base della disposizione più onerosa tra quella relativa al contratto e quella relativa alla clausola penale.

È questo il principio affermato dall’Agenzia delle Entrate con la risposta n. 185 del 18 settembre 2024 ad un interpello volto a ottenere chiarimenti circa la tassazione applicabile a un contratto di locazione avente a oggetto un immobile destinato a studio medico (immobile strumentale), nel quale si intendeva inserire due clausole penali applicabili nelle eventualità di omesso pagamento del canone e di mancata riconsegna dell’immobile.

Il dubbio, in particolare, è se tali clausole scontino imposta di registro autonoma rispetto al contratto di locazione oppure se operi la regola della tassazione unica, prevista dal comma 2 dell’art. 21 del DPR n. 131/1986.

L’Amministrazione finanziaria – aderendo alla soluzione proposta dall’istante – conferma l’applicazione al caso di specie del comma 2 dell’art. 21 citato, che disciplina le ipotesi di atti contenenti più disposizioni che, per loro natura, derivano le une dalle altre.

In tali casi, l’atto è soggetto a un’unica imposizione la cui misura si determina in base alla disposizione soggetta alla tassazione maggiore.

La clausola penale, infatti, non ha natura autonoma ma dipende dalla disposizione principale.

Ricostruzione condivisa anche dalla Corte di Cassazione che, da ultimo con la sentenza n. 3466/2024 ha chiarito che la clausola penale è da considerarsi accessoria alla disposizione principale.

Stabilito che, ai fini dell’imposta di registro, il contratto di locazione con una clausola penale è soggetto alla tassazione della disposizione per la quale è stabilita l’imposizione più onerosa, il documento chiarisce poi come individuare la disposizione più onerosa.

Al proposito viene richiamata la risoluzione n. 91/2004 con cui l’Agenzia ha chiarito che alla clausola penale si applica la disciplina degli atti sottoposti a condizione sospensiva (articolo 27 del Tur), con applicazione dell’imposta di registro in misura fissa (200 euro).

Considerato che la clausola penale sarebbe soggetta a imposta per un quantum dovuto di euro 200, nel caso di specie il prelievo più oneroso è quello generato dal contratto di locazione in sé, in quanto tassato con aliquota del 2%.