ACCERTAMENTO IN BASE AL “VALORE NORMALE” – EFFICACIA RETROATTIVA DELL’ABROGAZIONE
(C.M. n.18/E/2010)
 
L’eliminazione delle disposizioni che, per le cessioni immobiliari, consentivano accertamenti in base al “valore normale” (ai fini IVA e delle imposte sul reddito), ha efficacia retroattiva e comporta, da parte dell’Amministrazione finanziaria, l’abbandono dei giudizi pendenti nei quali la pretesa si sia fondata esclusivamente sulle norme abrogate, senza ulteriori elementi di prova.
Così si è espressa l’Agenzia delle Entrate nella Circolare n.18/E del 14 aprile 2010, che accoglie in pieno l’orientamento dell’ANCE, la quale, fin dal principio, ha sostenuto la retroattività della norma della Legge Comunitaria 2008 (art.24, commi 4, lett.f, e 5, legge 88/2009) che elimina la possibilità di effettuare accertamenti immobiliari in base al “valore normale” [1].
Tale chiarimento costituisce un’ulteriore conferma dell’illegittimità delle modalità di accertamento introdotte dal Decreto “Visco-Bersani”, già rilevata a seguito dell’attivazione, anche grazie alla formale denuncia presentata dall’ANCE alla Commissione europea, della procedura di infrazione nei confronti dell’Italia, a causa dell’incompatibilità di tali regole con l’art.73 della Direttiva 2006/112/CE, ai sensi del quale la base imponibile IVA è costituita dal corrispettivo pattuito, coincidente con quello esposto in fattura, e non da valori statistici (come le quotazioni O.M.I.).

1. L’efficacia retroattiva delle nuove disposizioni
Come noto, le citate disposizioni della legge n.88/2009 riscrivono, rispettivamente, sia l’art.54, comma 3, del D.P.R. 633/1972 (ai fini IVA), sia l’art.39, comma 1, lett. d, del D.P.R. 600/1973 (ai fini delle imposte sul reddito), eliminando, in entrambi i casi, le regole che consentivano agli Uffici fiscali di rettificare i corrispettivi relativi alle cessioni degli immobili, nell’ipotesi in cui gli stessi fossero inferiori al “valore normale”.
Per coordinamento normativo, deve intendersi abrogato anche l’art.35, comma 23-bis, medesimo DL 223/2006, in base al quale, ai fini IVA, nel caso di trasferimento immobiliare finanziato con mutuo ipotecario o finanziamento bancario, il “valore normale” non può essere inferiore all’ammontare del mutuo o del finanziamento erogato.
Ciò si evince dal dettato normativo del comma 23-bis che rinviava espressamente all’art.54, comma 3, ultimo periodo, del D.P.R. 633/1972, del tutto eliminato nella riscrittura operata dalla Legge Comunitaria 2008.
Pertanto, l’eventuale scostamento tra l’ammontare del mutuo o finanziamento erogato ed il corrispettivo di vendita dell’immobile costituisce esclusivamente una “presunzione semplice”[2], non sufficiente di per sè a giustificare l’avvio del procedimento accertativo.
Sotto il profilo temporale, le citate disposizioni abrogative sono entrate in vigore il 15 luglio 2009 (ai fini IVA) ed il 29 luglio 2009 (ai fini delle imposte sul reddito – cfr. art.24, comma 9, legge 88/2009) facendo sorgere, in assenza di ulteriori indicazioni normative, dubbi circa la loro efficacia retroattiva.
Ciò per il fatto che l’Agenzia delle Entrate aveva a suo tempo attribuito natura procedimentale (ossia efficacia retroattiva) alle norme che disciplinavano l’accertamento delle compravendite immobiliari in base al “valore normale”, conferendogli «efficacia anche per le rettifiche relative ai periodi d’imposta ancora accertabili» alla data di entrata in vigore delle stesse (ossia dal 4 luglio 2006)[3].
Rifacendosi a tale pronuncia ministeriale, l’ANCE ha evidenziato, nelle sedi opportune, che le citate disposizioni della legge Comunitaria 2008 fossero, anch’esse, retroattive e, come tali, applicabili anche ai trasferimenti precedenti all’entrata in vigore delle norme abrogative.
In merito, l’Agenzia delle Entrate con la citata C.M. n.18/E/2010, chiarisce che l’abrogazione dell’art.35, commi 2-3, del DL 223/2006 ha efficacia retroattiva e produce effetti «anche con riferimento al periodo pregresso».
In particolare, il “periodo pregresso”, cui si riferisce la Circolare, è l’arco temporale compreso tra il 4 luglio 2006 e le date di entrata in vigore delle modifiche apportate dalla legge 88/2009 (ossia, rispettivamente, il 15 luglio 2009 per gli accertamenti IVA, e il 29 luglio 2009 per quelli ai fini delle imposte sul reddito).
Resta fermo che, per gli atti precedenti al 4 luglio 2006, la Legge Finanziaria 2008 (art.1, comma 265, della legge 244/2007) aveva già attribuito, ai fini accertativi, valenza di “presunzione semplice” allo scostamento tra corrispettivo dichiarato e “valore normale” del bene ceduto.
In sostanza, l’accertamento sulle compravendite immobiliari non potrà fondarsi unicamente sul mero scostamento rispetto al “valore normale” dei corrispettivi dichiarati in atto.

2. Gli effetti della retroattività sul contenzioso in atto
Con riferimento ai giudizi attualmente in corso, l’efficacia retroattiva attribuita alle norme abrogative comporta, come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, che l’Amministrazione finanziaria dovrà riesaminare gli elementi che fondano la pretesa tributaria.
In particolare, gli Uffici locali dovranno valutare se le motivazioni degli accertamenti impugnati si dimostrino comunque adeguate o se, invece, alla luce dell’intervenuta modifica normativa, le stesse si rivelino insufficienti.
In quest’ultimo caso, l’Agenzia delle Entrate raccomanda ai propri Uffici l’abbandono del contenzioso in atto, tenuto conto dello stato e grado del giudizio.
Pertanto, resteranno pendenti unicamente i giudizi nei quali l’infedeltà del corrispettivo dichiarato sia sostenuta, oltre che dal mero riferimento allo scostamento dello stesso dal “valore normale”, anche da ulteriori elementi presuntivi idonei ad integrare la prova della pretesa del Fisco[4].
In ogni caso, nel riesaminare le controversie, gli Uffici dovranno verificare «la presenza di tali ulteriori elementi presuntivi, i quali, tra loro associati, siano idonei a sostenere la pretesa tributaria in fase contenziosa, tenuto conto, altresì, delle ragioni rappresentate dal contribuente».

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[1] Cfr art.35, commi 2-3, del D.L. 223/2008, convertito, con modifiche, dalla legge 248/2006 – cd. Decreto “Visco-Bersani”.
L’art.1, comma 307, della legge 296/2006 (legge Finanziaria 2007), aveva demandato ad un successivo Provvedimento ministeriale l’individuazione periodica dei criteri utili all’individuazione del “valore normale” dei fabbricati ceduti, ai fini dell’accertamento nell’ambito dell’Iva, dell’imposta di registro e delle imposte sul reddito. In attuazione di tale disposizione è stato emanato il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate 27 luglio 2007, che individua nelle quotazioni dell’Osservatorio del Mercato Immobiliare dell’Agenzia del territorio (O.M.I.) il principale riferimento per la determinazione del “valore normale” degli immobili (cfr. News ANCE n.3713 del 3 agosto 2007).
[2] Codice Civile, Art.2729 – Presunzioni semplici
1. Le presunzioni non stabilite dalla legge sono lasciate alla prudenza del giudice, il quale non deve ammettere che presunzioni gravi, precise e concordanti.
(omissis)
[3] Cfr. Circolare n.11/E del 16 febbraio 2007, § 12.4.
[4] A titolo meramente esemplificativo, tali ulteriori elementi sono stati individuati dall’Agenzia delle Entrate nel valore del mutuo di importo superiore a quello della compravendita, nei prezzi che emergono dagli accertamenti effettuati con la ricostruzione dei ricavi sulla base delle risultanze delle indagini finanziarie, nonchè quelli risultanti da precedenti atti di compravendita del medesimo immobile.