LEGGE FINANZIARIA 2007 – MISURE FISCALI D’INTERESSE PER IL SETTORE – ULTERIORI CHIARIMENTI LEGGE FINANZIARIA 2007 – MISURE FISCALI D’INTERESSE PER IL SETTORE – ulteriori chiarimenti

Sul Supplemento Ordinario n. 244/L alla Gazzetta Ufficiale n. 299 del 27 dicembre 2006, è stata pubblicata la Legge 27 dicembre 2006, n. 296, in vigore dal 1° gennaio 2007, che si compone di un unico articolo (art.1) suddiviso in 1.364 commi.
La legge contiene, tra le altre, diverse misure correttive al decreto “Visco-Bersani” (D.L. 223/2006, convertito con modificazioni nella legge 248/2006).
Queste, le misure di maggior interesse per il settore contenute nella Legge Finanziaria 2007:

1.  Determinazione del “valore normale” degli immobili ai fini dell’accertamento Iva, imposta di registro e imposte sul reddito
     (art.1, c. 307)
2.  Interventi sul nuovo regime Iva/registro delle cessioni e locazioni immobiliari
     (art.1, c.292 e 330-331)
2.1 Assoggettamento ad IVA delle locazioni e cessioni di abitazioni in edilizia convenzionata
2.2.  Disciplina transitoria: contratti stipulati tra il 4 luglio 2006 e il 12 agosto 2006
3.  Reintroduzione dell’imposta di registro all’1% per i trasferimenti immobiliari in attuazione di tutti i programmi di edilizia residenziale convenzionata
     (art.1, comma 306)
4.  “Reverse charge”
     (art.1, c.44-45 e 308)
5.  Compensazioni imposte e contributi
     (art.1, c. 30-31)
6.  Proroga delle agevolazioni per le ristrutturazioni edilizie
    (art.1, c.387-388)
7.  Agevolazioni per la riqualificazione energetica degli edifici
    (art.1, c.344-352)
8.  Tassazione plusvalenze realizzate da privati con la cessione di aree edificabili
    (art.1, c. 310)
9.  Estensione della regola del “prezzo-valore” alle cessioni di abitazioni effettuate da imprese ed assoggettate ad imposta di registro
     (art.1, c.309)
10. Ritenute sui corrispettivi dovuti dai condomini agli appaltatori
     (art.1, c.43)
11. Modifiche alle regole di determinazione del valore delle rimanenze di opere, forniture e servizi di durata ultrannuale
     (art.1, c.70)
12. Introduzione di un’imposta di scopo per il finanziamento di opere pubbliche
     (art.1, c.145-151)
13. Modifiche all’accertamento mediante Studi di Settore
     (art.1, c.13-27)
14. Modifiche all’imposta di successione e donazione
     (art.1, c.77-79)
15. IRAP – Deduzioni costo per lavoro dipendente
     (art.1, c.266-270)
16. Introduzione delle “Società di investimento immobiliare quotate” – SIIQ
     (art.1, c.119-141)
17. Detrazioni IRPEF per locazioni studenti universitari
     (art.1, c. 319)
18. Disposizioni in materia di ICI
     (art.1, c.101-105)
1.  Determinazione del “valore normale” degli immobili ai fini dell’accertamento Iva, imposta di registro e imposte sul reddito (art.1, c. 307)

Come noto, l’art.35, commi 2-4 e 23 bis, del D.L. 223/2006, convertito con modificazioni nella legge 248/2006, ha previsto la possibilità di procedere alla rettifica delle dichiarazioni IVA e delle imposte sul reddito, nell’ipotesi in cui venga accertato che il valore di trasferimento di beni immobili si discosti dal “valore normale” degli stessi, intendendosi per tale il prezzo, o corrispettivo, mediamente praticato per beni della stessa specie (art.14 del D.P.R. 633/1972 e art.9, comma 3, del D.P.R. 917/1986).
Inoltre, è stato ulteriormente previsto che, nel caso di trasferimento immobiliare finanziato con mutuo ipotecario o finanziamento bancario, il “valore normale” non possa essere inferiore all’ammontare del mutuo o del finanziamento erogato.
Contestualmente, è stata abrogata la disposizione (prevista dall’art.15, D.L. 41/1995, convertito nella legge 85/1995), in base alla quale, per le cessioni di fabbricati classificati o classificabili nei gruppi A, B e C soggette ad Iva, gli uffici non potevano procedere alla rettifica del corrispettivo dichiarato nell’atto, se lo stesso fosse indicato in misura non inferiore al valore catastale.
Al riguardo è stato evidenziato come l’assenza di qualsiasi riferimento oggettivo, per la determinazione del “valore normale” degli immobili oggetto di trasferimento, crei una pericolosa incertezza nel sistema, non fornendo agli operatori del settore, nè strumenti per una valutazione preventiva delle operazioni da porre in essere, nè adeguate forme di tutela in sede di un eventuale successivo contenzioso con gli uffici verificatori.
A tal fine l’art.1, comma 307, della legge 296/2006 rinvia ad uno specifico provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate l’individuazione periodica dei criteri utili alla determinazione del “valore normale” dei fabbricati, ai fini dell’accertamento nell’ambito dell’IVA, dell’imposta di registro e delle imposte dirette.
Al fine, poi, di individuare tali criteri in via condivisa e concertata  sono stati già avviati specifici tavoli tecnici tra l’ANCE e l’Amministrazione finanziaria.
2.  Interventi sul nuovo regime Iva/registro delle cessioni e locazioni immobiliari (art.1, c.292 e 330-331)

La legge 296/2006, all’art.1, commi 330-331, interviene anche sul nuovo regime IVA/Registro delle locazioni e cessioni immobiliari introdotto dalla legge 248/2006, ripristinando il regime IVA per le abitazioni locate e cedute nell’ambito di programmi di edilizia convenzionata.
La medesima legge (art.1, comma 292), inoltre, prevede a livello normativo una disciplina transitoria per i contratti di locazione e di cessione stipulati tra il 4 luglio ed il 12 agosto 2006, ossia in vigenza delle originarie disposizioni del D.L. 223/2006, che non hanno poi trovato definitiva conferma nella relativa legge di conversione 248/2006.

2.1  Assoggettamento ad IVA delle locazioni e cessioni di abitazioni in edilizia convenzionata
Viene previsto l’assoggettamento ad IVA di:
–  locazioni di abitazioni effettuate:
§  nell’ambito di piani di edilizia abitativa convenzionata;
§  da parte delle imprese che le hanno costruite o che vi hanno eseguito interventi di restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia od urbanistica;
§  entro 4 anni dall’ultimazione dei lavori;
§  a condizione che il contratto abbia durata non inferiore a 4 anni.
Per queste è prevista l’applicazione dell’IVA al 10%, ai sensi del nuovo n.127-duodevicies, Tabella A, Parte III del D.P.R. 633/1972.
–  cessioni di fabbricati abitativi effettuate:
§  dalle imprese che li hanno costruiti o che vi hanno eseguito interventi di restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia od urbanistica;
§  anche oltre 4 anni dall’ultimazione dei lavori;
§  a condizione che entro 4 anni dalla data di ultimazione dei lavori, le abitazioni siano state locate per un periodo non inferiore a 4 anni, in attuazione di programmi di edilizia residenziale convenzionata.
Tra l’altro, nella Relazione tecnica di accompagnamento all’emendamento governativo, per “piani di edilizia residenziale convenzionata”, viene precisato che si intendono quelli di cui agli artt. 17-18 del D.P.R. 6 giugno 2001, n.380, in base ai quali, in attuazione di tali programmi, l’operatore privato fruisce dell’esonero dal pagamento della quota parte del contributo concessorio relativa al costo di costruzione, a fronte del convenzionamento sui prezzi di vendita e sui canoni di locazione.
Con riferimento ai programmi di edilizia convenzionata, devono pertanto intendersi risolti i problemi di indetrabilità dell’IVA sulla locazione e vendita di tali fabbricati, conseguenti al regime fiscale introdotto dal decreto “Visco-Bersani” (art.35, comma 8, legge 248/2006), che prevede l’esenzione da IVA, con applicazione dell’imposta di registro, per le locazioni di abitazioni, nonchè per le cessioni degli stessi fabbricati quando effettuate dopo quattro anni dall’ultimazione dei lavori di costruzione o di recupero.
Quest’ultimo regime fiscale rimane quindi generalmente applicabile in tutti i casi di operazioni di locazione e/o cessione di abitazioni realizzate al di fuori di programmi di edilizia residenziale convenzionata.

2.2. Disciplina transitoria: contratti stipulati tra il 4 luglio e il 12 agosto 2006
L’art.1, comma 292, della legge 296/2006, regola il regime fiscale applicabile ai contratti di locazione e cessione di immobili stipulati tra il 4 luglio 2006 (data di entrata in vigore del D.L. 223/2006) ed il 12 agosto 2006 (data di entrata in vigore della legge di conversione n.248/2006), ossia in vigenza delle originarie disposizioni del D.L. 223/2006 che non sono state convertite in legge.
In particolare, viene previsto per tali contratti il mantenimento del regime fiscale applicato in base alle originarie disposizioni del D.L. 223/2006 che prevedevano:
§  l’esenzione da IVA, con contestuale applicazione dell’imposta di registro, per tutti i trasferimenti di fabbricati (abitativi e non), o loro porzioni, ad eccezione delle cessioni effettuate da imprese costruttrici, o ristrutturatici, entro 5 anni dall’ultimazione dei lavori di costruzione o di recupero;
§  l’esenzione da IVA e la contestuale applicazione dell’imposta di registro (aliquota del 2%) per le locazioni di tutti i fabbricati (abitativi e non).
La legge 296/2006 va, quindi, a sanare normativamente, e a favore dei contribuenti, i contratti per i quali la legge 248/2006 ha mutato il regime fiscale.
In particolare:
–  viene fatta salva l’applicazione dell’IVA per i contratti, stipulati tra il 4 luglio ed il 12 agosto 2006, aventi ad oggetto la cessione di fabbricati costruiti o ristrutturati da non più di cinque anni[1];
–  viene fatta salva l’applicazione dell’imposta di registro pari al 7% (3% in caso di abitazioni “prima casa”) e delle imposte ipotecaria e catastale pari al 3% complessivo (ovvero in misura fissa, pari a 168 Euro ciascuna, in caso di abitazione “prima casa”) per i contratti stipulati tra il 4 luglio ed il 12 agosto 2006, aventi ad oggetto la cessione di fabbricati costruiti o ristrutturati da più di cinque anni.
Tuttavia, anche per tali cessioni, quando relative a immobili strumentali per natura, viene riconosciuta al cedente la possibilità di optare per l’applicazione dell’IVA, dandone comunicazione nella dichiarazione annuale relativa all’IVA dovuta nel 2006. In tal caso, l’imposta di registro e le imposte ipotecaria e catastale sono dovute nella misura stabilita dalla legge 248/2006 (imposta di registro in misura fissa, pari a 168 Euro, e ipotecaria e catastale pari complessivamente al 4%), con la possibilità di compensare l’imposta di registro applicata all’atto della cessione con le maggiori imposte ipotecaria e catastale dovute, ferma restando comunque la possibilità di chiedere il rimborso per gli importi che non trovino capienza in tale compensazione;
–  viene fatta salva l’applicazione dell’imposta di registro con aliquota al 2% per i contratti di locazione stipulati tra il 4 luglio ed il 12 agosto 2006.
Anche per tali contratti, quando relativi a fabbricati strumentali per natura, è riconosciuta comunque la possibilità per il locatore di optare per l’applicazione dell’IVA, dandone comunicazione nella dichiarazione annuale IVA relativa al 2006. In tal caso, l’imposta di registro è dovuta nella misura che è stata fissata dalla legge 248/2006, ossia pari all’1%.
Si ricorda che, per questi contratti, già l’Agenzia delle Entrate, con la Circolare n.33/E/2006 ha riconosciuto la possibilità di esercitare l’opzione per l’applicazione dell’IVA tramite la procedura di registrazione telematica dei contratti di locazione, prevista dal Provvedimento ministeriale del 14 settembre 2006.
3.  Reintroduzione dell’imposta di registro all’1% per i trasferimenti immobiliari in attuazione di tutti i programmi di edilizia residenziale convenzionata (art.1, comma 306)

La legge 296/2006 reintroduce il regime fiscale agevolato, consistente nell’imposta di registro all’1% e nelle imposte ipotecaria e catastale in misura fissa (di cui all’art.33, comma 3, della legge 388/2000), per i trasferimenti di immobili eseguiti in attuazione di tutti i programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata, sia di natura pubblica che privata, realizzati in accordo con le amministrazioni comunali per la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione.
L’art.1, comma 306, della legge296/2006 mantiene il trattamento fiscale agevolato per tutti i programmi di edilizia residenziale convenzionata. In sostanza, viene modificato l’art.36, comma 15, della legge 248/2006, estendendo, a partire dal 1° gennaio 2007[2], l’applicazione del regime fiscale agevolato per i trasferimenti immobiliari realizzati nell’ambito di tutti i programmi prevalentemente di edilizia abitativa convenzionata, comunque denominati, anche se di iniziativa privata (e non solo a quelli pubblici come era previsto per i trasferimenti immobiliari effettuati sino al 31 dicembre 2006).
Per i trasferimenti di immobili (aree e fabbricati) posti in essere a decorrere dal 1° gennaio 2007[3], il regime fiscale di favore potrà, pertanto, trovare applicazione al ricorrere delle seguenti condizioni:
§  gli immobili devono essere compresi in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati regolarmente approvati;
§  il piano urbanistico particolareggiato deve essere diretto all’attuazione di programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata (di iniziativa sia pubblica che privata), comunque denominati, realizzati in accordo con le amministrazioni comunali per la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione;
§  entro i cinque anni successivi al trasferimento, si deve verificare l’utilizzazione edificatoria dell’immobile acquistato (costruzione del rustico comprensivo della copertura e delle mura perimetrali delle singole unità o, in caso di fabbricati, demolizione e successiva ricostruzione).
Diversamente, nel caso in cui non siano soddisfatte tali condizioni, l’imposta di registro e le imposte ipotecaria e catastale si applicheranno nella misura ordinaria (per le aree, con aliquota pari, rispettivamente, all’8% ed al 3% complessivo).
4.  “Reverse charge”
(art.1, c.44-45 e 308)

L’art.1, comma 44, lett.a), della legge 296/2006 conferma l’introduzione del meccanismo dell’inversione contabile (“reverse charge”) per le prestazioni di servizi rese da subappaltatori nel settore dell’edilizia (già previsto dall’art.17, comma 6, del D.P.R. 633/1972, così come inserito dall’art.35, commi 5-6 della legge 248/2006), che pertanto troverà applicazione a decorrere dal 1° gennaio 2007.
Con il “reverse charge”, l’appaltatore diviene responsabile del versamento dell’IVA dovuto dal subappaltatore per le prestazioni di servizi, compresa la prestazione di manodopera, rese nel settore dell’edilizia. Come precisato dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare 37/E del 29 dicembre 2006, l’inversione contabile non trova applicazione in relazione alle prestazioni effettuate direttamente nei confronti delle imprese edili, cioè nell’ipotesi di contratto di appalto e non di subappalto.
Tenuto conto che tale meccanismo potrebbe comportare un’eccedenza di crediti IVA in capo al subappaltatore l’art.1, comma 308 della legge 296/2006 (con l’inserimento di un ulteriore comma a ll’art.38-bis del D.P.R. 633/1972) prevede l’emanazione di specifici Decreti del Ministro dell’Economia e delle Finanze, con i quali saranno individuati i contribuenti a cui verrà riconosciuto il diritto al rimborso del credito IVA in via prioritaria entro 3 mesi dalla richiesta.
Il riconoscimento del diritto al rimborso entro 3 mesi dalla richiesta (operativo non appena saranno emanati i citati Decreti ministeriali) si aggiunge, a garanzia del subappaltatore, alle modalità di recupero del credito IVA  sono state previste a livello normativo dall’art.35, commi 6-bis e 6-ter della legge 248/2006, ossia:
–  la possibilità di richiesta di rimborso annuale del credito IVA (ai sensi dell’art.30, comma 3, lett.a, del D.P.R. 633/1972, come appositamente modificato dall’art. 35, comma 6-bis, della legge 248/2006);
–  la possibilità di richiesta di rimborso infrannuale del credito IVA (ai sensi dell’art. 38 bis, comma 2, del D.P.R. 633/1972);
–  la facoltà di effettuare la compensazione infrannuale tra diverse imposte e contributi (ai sensi dell’art.8, comma 3, del D.P.R. 542/1999) nel limite di 516.546,90 (previsto dall’art.34 della legge 388/2000), ferma restando la verifica della sussistenza di tutte le condizioni richieste dall’art.30 del D.P.R. 633/1972 per l’ottenimento del rimborso;
–  l’estensione, a favore degli operatori con volume d’affari costituito per almeno l’80% da prestazioni rese in esecuzione di contratti di subappalto, del limite di compensazione annuale da 516.456,90 a 1.000.000 di Euro (introdotta dall’art. 35, comma 6 ter, della legge 248/2006).
Si evidenzia ulteriormente che la medesima legge Finanziaria 2007, al comma 44 dell’articolo unico, prevede l’estensione del medesimo meccanismo, tra l’altro, anche alle cessioni di materiali e prodotti lapidei provenienti direttamente da cave e miniere. 
In quest’ultimo caso, l’applicazione del “reverse charge” è comunque subordinata alla specifica approvazione da parte dell’Unione Europea (art.1, comma 45).
5.  Compensazione Imposte e contributi (art.1, c. 30-31)

Viene previsto che i soggetti titolari di partita IVA, che intendono effettuare compensazioni di imposte e contributi per importi superiori a 10.000 Euro, entro il quinto giorno precedente quello in cui intendono porre in essere tali operazioni, devono comunicare, in via telematica all’Agenzia delle Entrate, l’importo e la tipologia dei crediti oggetto della successiva compensazione.
La mancata risposta da parte dell’Agenzia, entro il terzo giorno successivo a quello di comunicazione, vale come silenzio assenso.
Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate, saranno definite le modalità, anche progressive, per l’attuazione di tali disposizioni, nonchè le procedure di controllo volte ad impedire l’utilizzo indebito di crediti.
6.  Proroga delle agevolazioni per le ristrutturazioni edilizie (art.1, c.387-388)

L’art.1, comma 387, della legge 296/2006 prevede la proroga per il 2007, per una quota pari al 36% delle spese sostenute, nel limite di 48.000 Euro per unità immobiliare:
–   della detrazione IRPEF del 36%, in relazione alle spese per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio abitativo esistente, sostenute dal 1° gennaio al 31 dicembre 2007;
–   dell’applicazione dell’ aliquota IVA ridotta al 10% per gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria sugli immobili abitativi, fatturate dal 1° gennaio 2007.
A pena di decadenza dalle agevolazioni, il successivo comma 388 della medesima legge conferma l’obbligo di indicazione in fattura del costo della manodopera utilizzata nell’intervento agevolato, come già previsto, per la detrazione del 36%, dall’art. 35, commi 19-20 della legge 248/2006.
Da evidenziare che tale obbligo viene esteso, per le fatture emesse dal 1° gennaio 2007, anche ai fini dell’applicazione dell’IVA ridotta al 10% per la manutenzione ordinaria e straordinaria delle abitazioni.
La disposizione non prevede, invece, la proroga del 36% per l’acquisto delle abitazioni poste all’interno di edifici integralmente ristrutturati dalle imprese, che comunque risulta applicabile per i rogiti stipulati entro il 30 giugno 2007 e semprechè i lavori di integrale ristrutturazione del fabbricato siano stati ultimati entro il 31 dicembre 2006.
7.  Agevolazioni per la riqualificazione energetica degli edifici
(art.1, c.344-352)

Viene riconosciuta ai contribuenti una detrazione d’imposta lorda del 55%, da ripartire in 3 quote annuali, in relazione alle spese documentate e sostenute entro il 31 dicembre 2007 per:
–   interventi di riqualificazione energetica di edifici esistenti che consentano un risparmio di fabbisogno energetico primario annuo per la climatizzazione invernale almeno del 20% rispetto a valori riportati nell’Allegato C, numero 1), Tabella 1, annesso al D.Lgs. 192/2005, per un valore massimo della detrazione di 100.000 Euro;
– interventi su edifici esistenti, parti di edifici o singole unità immobiliari riguardanti strutture opache verticali, strutture opache orizzontali (coperture e pavimenti) e finestre comprensive di infissi, per un valore massimo della detrazione di 60.000 Euro, a condizione che siano rispettati specifici requisiti di trasmittanza termica, riportati nella Tabella 3 allegata alla stessa legge Finanziaria 2007;
– interventi di installazione di pannelli solari per la produzione di acqua calda per usi domestici o industriali e per la copertura del fabbisogno di acqua calda in piscine, strutture sportive, case di ricovero e cura, istituti scolastici e università, per un valore massimo della detrazione di 60.000 Euro;
– interventi di sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di caldaie a condensazione e contestuale messa a punto del sistema di distribuzione, per un valore massimo della detrazione di 30.000 Euro.
La legge296/2006 (art.1, comma 348) rinvia, tra l’altro, alle stesse modalità di applicazione dell’agevolazione fiscale per le ristrutturazioni delle abitazioni (cd 36%), ferma restando l’emanazione entro il 28 febbraio 2007 di un decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze che detti le specifiche disposizioni attuative delle nuove agevolazioni.
In ogni caso, viene previsto che il riconoscimento del nuovo beneficio sia vincolato al rispetto di due ulteriori condizioni:
1.  l’asseverazione dell’intervento da parte di un tecnico abilitato, che risponde civilmente e penalmente della stessa;
2.  l’acquisizione da parte del contribuente della certificazione energetica dell’edificio, di cui all’art.6 del D.Lgs. 192/2005 qualora introdotta dalla Regione o dall’Ente locale, ovvero, negli altri casi, di un “attestato di qualificazione energetica” dell’edificio, predisposto ed asseverato da un professionista abilitato. Le spese per la certificazione energetica, o per l’attestato, rientrano tra le spese detraibili.
Contestualmente, viene stabilito, per interventi di realizzazione di nuovi edifici o complessi di edifici:
1.  di volumetria complessiva superiore ai 10.000 metri cubi,
2.  avviati entro il 31 dicembre 2007 e terminati nei 3 anni successivi,
3.  che consentano un risparmio di fabbisogno energetico primario annuo per metro quadro almeno del 50%,
un contributo del 55% degli extra costi sostenuti per il raggiungimento di tale ultimo obiettivo, incluse le spese di progettazione (art.1, comma 351).
8.  Tassazione plusvalenze realizzate da privati con la cessione di aree edificabili (art.1, c. 310)

L’art.1, comma 310, della legge 296/2006 prevede, dal 1° gennaio 2007, l’eliminazione della possibilità di applicare l’imposta sostitutiva dell’IRPEF, con aliquota del 20%, alle plusvalenze realizzate da soggetti non esercenti attività commerciale con la vendita di aree edificabili (facoltà introdotta dalla legge 266/2005 e poi modificata, con aumento dell’aliquota dal 12,50% al 20%, dal D.L. 262/2006, convertito con modificazioni nella legge 286/2006).
L’imposta sostitutiva dell’IRPEF con aliquota del 20% risulta ora applicabile alle plusvalenze (di cui all’art.67, comma 1, lett.b, del TUIR – D.P.R. 917/1986), realizzate da soggetti non esercenti attività commerciale con la sola cessione di:
§  aree agricole acquistate da meno di 5 anni, con esclusione di quelle acquistate per successione;
§  aree agricole ricevute per donazione, quando siano trascorsi meno di 5 anni decorrenti dalla data di acquisto da parte del donante (in tal caso, la plusvalenza è pari alla differenza tra il corrispettivo di cessione ed il costo d’acquisto sostenuto dal donante);
§  fabbricati acquistati o costruiti da meno di 5 anni, ad esclusione di quelli acquistati per successione e le unità immobiliari adibite ad abitazione principale (fattispecie che comunque rimangono escluse da tassazione IRPEF);
§  fabbricati ricevuti per donazione, quando siano trascorsi meno di 5 anni decorrenti dalla data di acquisto da parte del donante, con esclusione delle unità adibite ad abitazione principale (in tal caso, la plusvalenza è pari alla differenza tra il corrispettivo di cessione ed il costo d’acquisto o di costruzione sostenuto dal donante).
Resta fermo che l’imposta sostitutiva del 20% viene applicata su richiesta del cedente, resa al notaio rogante, il quale provvede all’applicazione ed al versamento della stessa.
9.  Estensione della regola del “prezzo-valore” alle cessioni di abitazioni effettuate da imprese ed assoggettate ad imposta di registro (art.1, c.309)

Come noto, il comma 497 della legge 266/2005 ha introdotto la cosiddetta regola del “prezzo-valore” per le cessioni di abitazioni e relative pertinenze effettuate tra persone fisiche non esercenti attività commerciale. In base a tale principio, l’imposta di registro e le imposte ipotecaria e catastale possono applicarsi comunque sul valore catastale dell’immobile (rendita catastale, rivalutata del 5% e moltiplicata per il coefficiente di 120, o di 110 se l’immobile costituisce una “prima casa” per il soggetto acquirente), a prescindere dal prezzo di cessione dichiarato nel rogito.
Tale regola, sino al 31 dicembre 2006, poteva applicarsi solo nel caso in cui, sia l’acquirente, che il cedente l’abitazione fossero persone fisiche non esercenti attività commerciale.
L’ art.1, c.309 della legge 296/2006 estende, a decorrere dal 1° gennaio 2007, l’applicabilità della regola del “prezzo-valore” alle cessioni di abitazioni e relative pertinenze soggette ad Imposta di Registro anche nell’ipotesi in cui il cedente sia un’impresa, o comunque un soggetto esercente attività commerciale (es. cessione di abitazione da parte di impresa edile dopo 4 anni dall’ultimazione dei lavori, ovvero cessione di abitazione effettuata da parte di impresa non costruttrice).
In sostanza, la possibilità di applicare l’imposta di registro e le imposte ipotecaria e catastale sul “valore catastale” dell’abitazione, dichiarando comunque nel rogito il corrispettivo effettivo del trasferimento, riguarda le cessioni:
•  realizzate nei confronti di persone fisiche non esercenti attività commerciale sia se cedente sia un privato che nell’ipotesi in cui sia una impresa;
•  aventi ad oggetto fabbricati ad uso abitativo e relative pertinenze (sono quindi esclusi, ad esempio, i negozi, gli uffici e gli edifici industriali).
Resta fermo che l’applicazione di questo principio non è automatica, ma subordinata alla richiesta dell’acquirente resa al notaio rogante.
Al riguardo si ricorda, inoltre, che il decreto “Visco-Bersani” (D.L.223/2006, convertito con modificazioni nella legge 248/2006) ha introdotto, per le cessioni cui si applica la regola del “prezzo-valore”, l’obbligo di indicare nel rogito il corrispettivo effettivo del trasferimento.
Il mancato rispetto di tale obbligo comporta l’applicazione delle imposte sull’intero importo del corrispettivo, con una sanzione amministrativa dal 50% al 100% della differenza tra l’imposta dovuta e quella già applicata in base al corrispettivo dichiarato.
Si evidenzia, infine, che viene fatta salva la possibilità per gli uffici finanziari di procedere alla rettifica del reddito d’impresa del cedente, qualora il corrispettivo dichiarato nell’atto risulti inferiore al valore normale[4] dell’abitazione trasferita (ai sensi dell’art.39, comma 1, lett.d, ultimo periodo, del D.P.R. 600/1973).
10. Ritenute sui corrispettivi dovuti dai condomini agli appaltatori (art.1, c.43)

In relazione alle prestazioni relative a contratti d’appalto di opere o servizi, resi ad un condominio, in sede di pagamento dei corrispettivi all’appaltatore, viene previsto che il condominio debba operare, come sostituto d’imposta, una ritenuta del 4% a titolo di acconto dell’imposta sul reddito dovuta dall’appaltatore, con obbligo di rivalsa.
11. Modifiche alle regole di determinazione del valore fiscale delle rimanenze di opere, forniture e servizi di durata ultrannuale (art.1, c.70)

Ai fini della determinazione del valore delle rimanenze finali di opere e servizi di durata superiore ad un anno, l’art.1, comma 70, della legge 296/2006 prevede l’abrogazione della possibilità di valutazione delle stesse in base ai costi sostenuti, stabilita dal comma 5 dell’art.93 del TUIR – D.P.R. 917/1986.
Quest’ultimo prevedeva, in deroga al principio generale (valutazione in base ai corrispettivi pattuiti), che la valutazione delle opere di durata ultrannuale in corso di realizzazione al termine dell’esercizio, previa autorizzazione da parte dell’Amministrazione finanziaria, potesse essere operata sulla base dei costi sostenuti, con contestuale imputazione dei corrispettivi solo alla consegna dell’opera.
Tale facoltà è abrogata, relativamente alle opere la cui esecuzione avrà inizio dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2006 (periodo d’imposta 2007, per i contribuenti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare).
Per completezza, si ricorda che l’art.36, c. 20-21, del D.L. 223/2006, convertito con modificazioni nella legge 248/2006, ha già abrogato, a decorrere dal periodo d’imposta 2006, la possibilità, ai fini della determinazione del valore di tali rimanenze, di operare la riduzione per rischio contrattuale del 2% (o del 4%, in caso di opera eseguita all’estero da soggetti non residenti).
12. Introduzione dell’imposta di scopo per il finanziamento di opere pubbliche
(art.1, c.145-151)

Dal 1° gennaio 2007, viene riconosciuta ai Comuni la facoltà di deliberare, con proprio regolamento, un’imposta di scopo destinata esclusivamente alla parziale copertura delle spese per la realizzazione di opere pubbliche (sino ad un massimo del 30% della spesa dell’opera da realizzare).
In particolare, le opere interessate sono:
a) opere per il trasporto pubblico urbano;
b) opere viarie, con l’esclusione della manutenzione straordinaria ed ordinaria delle opere esistenti;
c) opere particolarmente significative di arredo urbano e di maggior decoro dei luoghi;
d) opere di risistemazione di aree dedicate a parchi e giardini;
e) opere di realizzazione di parcheggi pubblici;
f) opere di restauro;
g) opere di conservazione dei beni artistici e architettonici;
h) opere relative a nuovi spazi per eventi e attività culturali, allestimenti museali e biblioteche;
i) opere di realizzazione e manutenzione straordinaria dell’edilizia scolastica.
L’imposta sarà dovuta per un massimo di 5 anni, applicando alla base imponibile ICI un’aliquota non superiore allo 0,5 per mille.
In caso di mancato avvio dell’opera nei 2 anni successivi alla data prevista dal progetto esecutivo, i Comuni sono tenuti a rimborsare quanto versato dai contribuenti entro i 2 anni successivi.
13. Modifiche all’accertamento mediante Studi di Settore (art.1, c.13-27)

In materia di accertamento sulla base degli studi di settore, si segnalano le seguenti disposizioni:
–  l’allargamento dei contribuenti soggetti all’applicazione degli studi di settore. In particolare è previsto, a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2007, l’applicabilità degli Studi di Settore, oltre che per i soggetti con ricavi sino a 5.164.569 Euro, anche nei confronti dei soggetti con ricavi superiori a tale importo e sino a 7,5 milioni di Euro, individuati con specifico decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze;
–  la revisione degli studi di settore, al massimo ogni 3 anni dalla data di entrata in vigore o dell’ultima revisione, sentito il parere della Commissione degli esperti.
Ai fini della revisione, si terrà conto, inoltre, di valori di coerenza, risultanti da specifici indicatori definiti da ciascuno studio;
–  l’istituzione di specifici “indicatori di normalità economica”, di significativa rilevanza, finalizzati all’individuazione di ricavi fondatamente attribuibili al contribuente soggetto all’applicazione degli studi di settore, in relazione alle caratteristiche dell’attività svolta;
–  l’istituzione di specifici “indicatori di normalità economica”, finalizzati alla rilevazione di ricavi non dichiarati o di rapporti di lavoro irregolari, da applicare ai contribuenti non soggetti all’applicazione degli studi di settore.
A decorrere dal periodo d’imposta 2007, viene, inoltre, previsto che gli uffici finanziari non effettueranno le rettifiche del reddito d’impresa dichiarato e delle dichiarazioni annuali IVA, in base a presunzioni semplici (ai sensi dell’art.39, comma 1, lett.d, secondo periodo del D.P.R. 600/1973 e art.54, comma 2, ultimo periodo del D.P.R. 633/1972), per i contribuenti che:
§  risultino congrui rispetto ai ricavi stimati dagli Studi di Settore, anche per effetto dell’adeguamento, tenuto conto anche dei nuovi indicatori di coerenza;
§  qualora l’ammontare dei ricavi non dichiarati, con un massimo di 50.000 Euro, sia pari o inferiore al 40% dei ricavi dichiarati.
Circa le sanzioni amministrative applicabili in caso di omessa o infedele indicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, nonchè nei casi di cause di esclusione o inapplicabilità degli stessi non sussistenti, viene previsto:
§  ai fini delle imposte dirette, l’aumento del 10% della sanzione minima e massima (dal 100 al 200% della maggiore imposta dovuta, di cui all’art.1, D.Lgs. 471/1997), qualora il maggior reddito d’impresa accertato, a seguito della corretta applicazione degli Studi, sia superiore al 10% del reddito d’impresa dichiarato;
§  ai fini IVA, l’aumento del 10% della sanzione minima e massima (dal 100 al 200% della maggiore IVA dovuta, di cui all’art.5, D.Lgs. 471/1997), qualora la maggior imposta accertata, o la minor imposta detraibile o rimborsabile, a seguito dell’applicazione degli Studi, sia superiore al 10% dell’IVA dichiarata;
§  ai fini IRAP, l’aumento del 10% della sanzione minima e massima (dal 100 al 200% della maggiore IRAP dovuta, di cui all’art.32, D.Lgs. 446/1997), qualora il maggior imponibile IRAP accertato, a seguito dell’applicazione degli studi, sia superiore al 10% di quello dichiarato.
14. Modifiche all’imposta di successione e donazione (art.1, c.77-79)

L’art.2, commi 47-54 del D.L. 262/2006, convertito con modificazioni nella legge 286/2006 (cd “collegato alla finanziaria 2007”) ha previsto la reintroduzione dell’imposta sulle successioni e donazioni, di cui al Decreto Legislativo 346/1990.
L’art.1, commi 77-79, della legge Finanziaria 296/2006 interviene nuovamente in materia, prevedendo per le donazioni o successioni a favore di fratelli e sorelle una franchigia di 100.000 Euro a favore di ciascun beneficiario, nonchè l’esclusione da imposta per i trasferimenti di aziende o rami di esse, ovvero di azioni o quote sociali, anche tramite i patti di famiglia (di cui agli artt.768-bis e ss. del Codice Civile).
In caso di quote sociali o azioni di società di capitali, il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali si acquisisce o si integra il controllo dell’azienda (ai sensi dell’art.2359, comma 1, n.1, del Codice Civile[5]). In particolare, l’esclusione dall’imposta opera a condizione che gli eredi o donatari proseguano l’esercizio dell’attività di impresa (o mantengano il controllo della stessa) per un periodo non inferiore a 5 anni dalla data del trasferimento. A tal fine occorre rendere, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o atto di donazione, apposita dichiarazione in tal senso.
Le nuove disposizioni si applicano per le successioni apertesi dal 3 ottobre 2003, nonchè per gli atti pubblici formati, per gli atti a titolo gratuito fatti e per le scritture private autenticate, per le scritture private non autenticate presentate per la registrazione a decorrere dal 1° gennaio 2007 (data di entrata in vigore della legge Finanziaria 2007)
In sintesi, con tali modifiche, sia per i trasferimenti di beni e diritti mortis causa (nuova imposta sulle successioni), sia per le donazioni ed i trasferimenti di beni e diritti a titolo gratuito (nuova imposta sulle donazioni), si applicano le seguenti aliquote:
1.  a favore del coniuge e parenti in linea retta, aliquota del 4%, sul valore eccedente, per ciascun beneficiario, l’importo di 1.000.000 di Euro,
2.  a favore dei fratelli e delle sorelle, aliquota del 6%, sul valore eccedente, per ciascun beneficiario, l’importo di 100.000 Euro,
3.  a favore degli altri parenti fino al quarto grado e degli affini in linea retta e affini in linea collaterale fino al terzo grado, aliquota del 6%,
4.  a favore di altri soggetti, aliquota dell’8%.
15. IRAP – Deduzioni costo per lavoro dipendente (art.1, c.266-270)

Allo scopo di ridurre il cuneo fiscale, sono apportate modifiche ai criteri di determinazione della base imponibile IRAP, con particolare riferimento alla deduzione del costo del lavoro.
In particolare, tra le altre, vengono riconosciuti deducibili:
1.  i contributi assistenziali e previdenziali relativi ai lavoratori dipendenti a tempo indeterminato. Tale deduzione spetta, subordinatamente all’autorizzazione da parte delle autorità comunitarie e nella misura del 50% dal mese di febbraio 2007 e per l’intero ammontare a decorrere dal successivo mese di luglio;
2.  un importo pari a 5.000 Euro, su base annua, per ogni lavoratore dipendente a tempo indeterminato impiegato nel periodo d’imposta. Tale deduzione spetta, subordinatamente all’autorizzazione da parte delle autorità comunitarie e nella misura del 50% dal mese di febbraio 2007 e per l’intero ammontare a decorrere dal successivo mese di luglio;
3.  un importo fino a 10.000 Euro, su base annua, per ogni lavoratore dipendente a tempo indeterminato impiegato nel periodo d’imposta nelle Regioni Abruzzo, Basilicata, Calabria, Campania, Molise, Puglia, Sardegna e Sicilia. Tale deduzione è però alternativa alla lettera b) ed è fruibile nel rispetto dei limiti derivanti dall’applicazione della regola del “de minimis”. Tale deduzione spetta nella misura del 50% dal mese di febbraio 2007 e per l’intero ammontare a decorrere dal successivo mese di luglio.
L’importo complessivo di tutte le deduzioni riconosciute in relazione al costo del lavoro non può comunque eccedere il limite massimo rappresentato dalla somma tra retribuzioni corrisposte ed ogni altra spesa ed onere sostenuti dal datore di lavoro.
16. Introduzione delle “Società di investimento immobiliare” – SIIQ (art.1, c.119-141)

L’art.1, c.119-141, introduce nel mercato italiano, a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 30 giugno 2007 (in sostanza dal 2008), nuovi attori nell’attività di investimento immobiliare, denominati “società di investimento immobiliare quotate” (cd SIIQ), esercenti «in via prevalente l’attività di locazione immobiliare».

16.1 Caratteristiche strutturali
1.  Soggetti interessati
–  società quotate (che emettono strumenti finanziari nei mercati regolamentati italiani ai sensi del D.Lgs. 58/1998) residenti in Italia, nelle quali:
1.  nessun socio possieda, direttamente od indirettamente, più del 51% dei diritti di voto nell’assemblea ordinaria e più del 51% dei diritti di partecipazione agli utili;
2.  almeno il 35% delle azioni sia detenuto da soci che non possiedano, direttamente od indirettamente, più dell’1% dei diritti di voto nell’assemblea ordinaria e più dell’1% dei diritti di partecipazione agli utili.
2.  Attività esercitata
–   locazione immobiliare, in via prevalente.
In particolare, l’attività di locazione viene considerata prevalente se:
1.  gli immobili posseduti a titolo di proprietà, o di altro diritto reale, e destinati alla locazione rappresentano almeno l’80% dell’attivo patrimoniale;
2.  i ricavi derivanti dall’attività di locazione, in ciascun esercizio, rappresentano almeno l’80% delle componenti positive del Conto Economico.
Nel caso in cui, per due esercizi consecutivi, non siano rispettate le condizioni di cui sopra, il regime speciale si intende definitivamente cessato e si applicheranno le ordinarie regole di determinazione del reddito, già a partire dal secondo dei due esercizi considerati.

16.2   Modalità operative
I soggetti interessati hanno facoltà di optare per lo schema organizzativo proposto (modello SIIQ), entro il termine del periodo d’imposta anteriore a quello in cui intendono applicare il regime speciale, con modalità da definirsi con successivo provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate.
In generale, le norme di attuazione del regime speciale saranno stabilite con Decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze entro il 30 aprile 2007.
L’opzione è irrevocabile e comporta:
–   la denominazione di Società di investimento immobiliare quotata (SIIQ in forma abbreviata) da riportare nella denominazione sociale e in tutti i documenti societari;
–   l’adozione di un regime fiscale di favore ai fini delle imposte sui redditi e delle imposte indirette relative ai conferimenti;
–   la tenuta di contabilità separate, tra attività di locazione immobiliare e le altre eventuali attività esercitate;
–   l’obbligo di distribuzione di almeno l’85% dell’utile netto derivante dall’attività di locazione immobiliare (fermo restando in ogni caso l’obbligo di distribuzione dell’85% dell’utile complessivo d’esercizio, qualora questo sia di importo inferiore a quello derivante dalla sola attività di locazione immobiliare).
Il regime speciale può essere esteso anche alle S.p.A. non quotate, che svolgano attività di locazione immobiliare in via prevalente, nella quali una SIIQ possieda almeno il 95% dei diritti di voto in assemblea ordinaria ed il 95% di partecipazione agli utili.

16.3   Regime fiscale
1.  “Exit tax”
Per effetto dell’opzione, la SIIQ è tenuta a versare un’imposta sostitutiva dell’IRES e dell’IRAP pari al 20% della differenza tra valore normale e costo fiscalmente riconosciuto (prima dell’opzione) degli immobili posseduti e destinati alla locazione, da versarsi in un massimo di 5 rate annuali di pari importo (anche tramite compensazione, di cui al D.Lgs. 241/1997).
L’imposta sostitutiva può applicarsi anche con riferimento agli immobili posseduti e destinati alla vendita.
Il valore normale costituisce il nuovo valore fiscalmente riconosciuto per i medesimi immobili, a decorrere dal 4° periodo d’imposta successivo a quello anteriore a quello d’ingresso al regime speciale (in sostanza viene fiscalmente riconosciuta la rivalutazione di detti immobili, con efficacia a partire dal 3° periodo d’imposta successivo a quello in cui si esercita l’opzione).
A scelta della società, in luogo dell’imposta sostitutiva del 20%, le medesime plusvalenze possono essere incluse nel reddito d’impresa del periodo precedente quello dell’opzione, ovvero, per quote costanti, nel reddito di detto periodo e in quello dei periodi successivi ma non oltre il quarto.

2.  Imposte sui redditi
a.  Regime delle SIIQ
Dal periodo d’imposta da cui ha effetto l’opzione, il reddito d’impresa derivante dall’attività di locazione immobiliare è esente da IRES e da IRAP.
Il reddito derivante da attività diverse dalla locazione immobiliare è assoggettato invece a tassazione ordinaria.
b.  Regime dei partecipanti
Sugli utili distribuiti, derivanti dall’attività di locazione immobiliare, viene operata una ritenuta del 20%, ridotta al 15% in relazione alla parte di utile d’esercizio riferibile a contratti di locazione di immobili abitativi stipulati ai sensi dell’art.2, comma 3, della legge 431/1998 (locazione a canone convenzionato):
–  a titolo d’acconto se corrisposti a favore di:
1. imprenditori individuali, se la partecipazione è relativa ad un’attività commerciale,
2. società di persone;
3. società di capitali;
4. enti, pubblici o privati, che svolgono attività commerciale;
5. società ed enti non residenti in Italia.
–  a titolo d’imposta in tutti gli altri casi (persone fisiche ed enti non commerciali).
La ritenuta non è operata sugli utili distribuiti ad organismi d’investimento collettivo del risparmio e a fondi pensione.

3.  Imposte sui conferimenti
Le plusvalenze rea lizzate all’atto del conferimento di immobili nelle SIIQ sono assoggettabili, a scelta del conferente, a tassazione ordinaria ovvero ad un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP, pari al 20%, a condizione che la SIIQ ne mantenga la proprietà per almeno 3 anni. L’imposta sostitutiva va versata in un massimo di 5 rate di pari importo.
Ai fini IVA, ai conferimenti di una pluralità di immobili locati si applicano le stesse regole vigenti per i medesimi conferimenti a fondi immobiliari: tali operazioni sono escluse dal campo d’applicazione dell’IVA (ai sensi dell’art.2, comma 3, lett. b del DPR 633/1972) e scontano, da chiunque effettuati, le imposte di Registro, Ipotecaria e Catastale, in misura fissa, pari a 168 Euro ciascuna.
In caso di cessioni e conferimenti alle SIIQ diversi da quelli costituiti da una pluralità di immobili locati, le imposte ipotecaria e catastale si applicano in misura pari al 2% complessivo (invece che al 4%).
Tali regole di tassazione sono, tra l’altro, applicabili anche ai conferimenti di immobili in S.p.A. che svolgono in via prevalente l’attività di locazione immobiliare e che, entro la data di chiusura del periodo d’imposta nel corso del quale è effettuato il conferimento, optino per il regime speciale.
17. Detrazione IRPEF locazioni studenti universitari (art.1, c.319)

L’art 1, comma 319 della legge 296/2006 istituisce, a decorrere dal 2007, una detrazione di imposta pari al 19% delle spese sostenute, per un importo non superiore a 2.633 Euro annui, per il pagamento di canoni di locazione relativi a contratti stipulati o rinnovati ai sensi della legge 431/1998 (locazione a canone convenzionato).
A tal fine l’università deve essere situata in un comune diverso da quello di residenza dello studente e distante da quest’ultimo per almeno 100 chilometri o, comunque, in una provincia diversa. Allo stesso modo l’abitazione oggetto della locazione deve essere situata nello stesso comune in cui ha sede l’università o in un comune limitrofo.
18. Disposizioni in materia di ICI (art.1, c.101-105)

In materia di Imposta Comunale sugli Immobili (ICI), è previsto, secondo diverse modalità da individuarsi con specifici provvedimenti dell’amministrazione finanziaria, l’obbligo di indicare, in sede di dichiarazione dei redditi: gli estremi catastali e l’indirizzo di ciascun fabbricato posseduto; l’importo dell’ICI pagata nell’anno precedente (art. 1, commi 101-105 della legge 296/2006).
Sulle novità fiscali contenute nel provvedimento, si rinvia ad ulteriori specifiche comunicazioni di approfondimento, non appena saranno emanati i dovuti chiarimenti da parte dell’Amministrazione finanziaria.

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[1] Per esempio, rimane assoggettata ad IVA la cessione, effettuata tra il 4 luglio ed il 12 agosto 2006, di un fabbricato i cui lavori di costruzione/ristrutturazione erano ultimati da più di 4 anni (termine fissato dalla legge di conversione 248/2006), ma non era ancora trascorso il temine dei 5 anni previsto dal D.L. 223/2006.
[2] I trasferimenti di immobili effettuati dal 4 luglio 2006 al 31 dicembre 2006 rientrano nel regime fiscale ridotto solo se effettuati nell’ambito di piani urbanistici diretti all’attuazione di programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata pubblica, realizzati in accordo con le amministrazioni comunali per la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione. Resta ferma, inoltre, la condizione dell’utilizzazione edificatoria dell?area entro i cinque anni successivi al trasferimento agevolato.
[3] La modifica ha effetto per gli atti pubblici formati, le scritture private autenticate a decorrere dal 1° gennaio 2007 (data di entrata in vigore della legge Finanziaria 2007).
[4] Ai sensi dell’art.9, comma 3, del D.P.R. 917/1986, per valore normale, si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi (cfr., a tal proposito, par. 1 della presente circolare ).
[5] Art.2359 Codice Civile (Libro V, Titolo V, Capo V, Sezione V)- Società controllate e società collegate.
1. Sono considerate società controllate:
1) le società in cui un’altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili nell’assemblea ordinaria;
(omissis)